Omgørelse

Print

Skrevet af Erik Øvlisen d. 13/7 - 2006

Omgørelse af dispositioner der ønskes som følge af utilsigtede skattemæssige virkninger af dem, er et stort tema. I denne artikel beskriver jeg retsstillingen med udgangspunkt i tre konkrete afgørelser.

1. Omgørelse – indskud på ophørspension – utilsigtede skattemæssige konsekvenser

Efter salget af en landbrugsejendom i 2002 indskød skatteyderen samme år 200.000 kr. på en ophørspension. Efterfølgende anmodede skatteyderen om tilladelse til at omgøre indskuddet på ophørspensionen med 190.000 kr..

Om skatteyderens indkomstforhold var det oplyst, at han primo 2002 havde et fremførselsberettiget underskud på kr. 652.647, og at hans og hans ægtefælles indkomster i 2002 begge var 0 kr. Herudover var det oplyst, at skatteyderen i december 2003 som led i en voldgiftssag blev pålagt at betale yderligere 201.873 kr. i forbindelse med salget af landbrugsejendommen.

Skatteyderens repræsentant begrundede anmodningen om omgørelse med, at dispositionen – indskuddet på ophørspensionen – havde haft utilsigtede skattemæssige virkninger, der var væsentlige. Repræsentanten gjorde nærmere gældende, at skatteyderens indkomstforhold for 2002 ikke var kendte, da indskuddet på ophørspensionen skete i december 2002, og at indkomsten havde vist sig at være af en sådan størrelse, at skatteværdien af fradraget for indskuddet på ophørspensionen var mindre end den skat udbetalinger fra ophørspensionen ville medføre.

Skatteforvaltningen nægtede at tillade omgørelse. Landsskatteretten stadfæstede afgørelsen. Landsskatteretten fandt, at indbetalingen på ophørspensionen ikke havde haft væsentlige utilsigtede skattemæssige virkninger. Retten lagde vægt på, at skatteyderen havde kunnet forudse de skattemæssige konsekvenser, idet det burde have stået klart, at indskuddet på pensionsordningen ikke kunne udnyttes fuldt ud i salgsåret, når henses til indkomstårets underskud og underskuddet fra tidligere år. (TfS 2006.476 LSR)

2. Omgørelse – investeringsbeviser i virksomhedsordningen – utilsigtede skattemæssige konsekvenser

En skatteyder, der anvendte virksomhedsordningen, havde solgt en udlejningsejendom. Overskudslikviditeten blev placeret i investeringsbeviser for korte obligationer, da skatteyderen fandt, at dette var sikre værdipapirer. Da virksomhedsskatteloven indeholdt et forbud mod investering i investeringsbeviser, blev et beløb svarende til investeringen anset for hævet i virksomhedsskatteordningen med yderligere beskatning af skatteyderen til følge. Skatteyderen anmodede om omgørelse, således at investeringen i investeringsbeviser blev tilbageført, og at der i stedet blev investeret i obligationer.

Skatteforvaltningen nægtede omgørelse, da forvaltningen ikke fandt, at dispositionen havde haft utilsigtede skattemæssige virkninger, der var væsentlige.

Landsskatteretten imødekom anmodningen om omgørelse med en bemærkning om, at lovens betingelser var opfyldt. (SKM 2006.404 LSR)

3. Omgørelse – tilbageførelse af udbytte – utilsigtede skattemæssige konsekvenser

Et selskab havde første regnskabsår 1.1.2002 – 30.6.2003. Af årets resultat på 91.715 kr. blev kr. 50.000 udloddet til hovedanpartshaveren på selskabets generalforsamling den 24. november 2003. Der blev indeholdt udbytteskat af udbyttet. I selskabets andet regnskabsår, der løb i perioden 1. juli 2003 til 30. juni 2004 realiserede selskabet et underskud på kr. 128.448. På en ekstraordinær generalforsamling den 1. oktober 2004 blev det besluttet at tilbageføre udbyttet på kr. 50.000 fra selskabets første regnskabsår.

Skatteforvaltningen anså selskabet for skattepligtigt af det tilbageførte udbytte. Selskabet anmodede herefter om omgørelse. Dette gav skattemyndigheden ikke tilladelse til, da udbytteudlodningen ikke havde haft skattemæssigt utilsigtede konsekvenser, der er væsentlige. Landsskatteretten stadfæstede skattemyndighedernes afgørelse. (TfS 2006.481 LSR)

Kommentar:

Alle de refererede afgørelser vedrører den af betingelserne for omgørelse, der kræver, at dispositionen skal have haft utilsigtede skattemæssige konsekvenser, der er væsentlige.

Kerneområdet for betingelsen om væsentlige utilsigtede skattemæssige konsekvenser er, at der indtræder beskatning, hvor en beskatning ikke er forudsat eller hvor beskatningen er hårdere end oprindeligt forudsat. Et eksempel på det første kan være, at aktionær tror at han kan sælge en ejendom skattefrit, mens et eksempel på det andet kan være, at skatteyderen tror, at anskaffelsessummen for en ejendom kan opgøres til et beløb, men hvor det efterfølgende viser sig, at anskaffelsessummen er et højere beløb.

I den først refererede afgørelse, TfS 2006.476 LSR, om indskuddet på pensionsordningen troede skatteyderen åbenbart, at hans indkomstforhold ville være således, at han kunne udnytte fradragsværdien af indskuddet. Da dette viste sig ikke at være tilfældet, bad han om omgørelse. Her kommer Landsskatteretten frem til, at han burde have forudset, at han ikke ville kunne udnytte fradraget. Det er min vurdering, at afgørelsen ligger på vippen af hvad utilsigtede skattemæssige konsekvenser, der er væsentlige, er. Landsskatterettens afgørelse kan tages som udtryk for, at der påhviler skatteyderen en pligt til at tage relevante forhold i betragtning, og at en undladelse af dette medfører, at der ikke kan opnås omgørelse. Set i forhold til, at der er tilladt omgørelse i den i SKM 2006.404 LSR refererede sag (omtales straks nedenfor), hvor der i virksomhedsordningen var placeret overskudslikviditet i investeringsbeviser trods lovens forbud herimod, forekommer Landsskatterettens kendelse hård.

I den i SKM 2006.404 LSR refererede sag blev der givet tilladelse til omgørelse. Af den dagældende virksomhedsskattelov fremgik, at investeringsbeviser ikke kunne indgå i virksomhedsskatteordningen. Investeringsbeviser var ikke nævnt direkte i loven, men var utvivlsomt omfattet af forbudsbestemmelsen. Landsskatteretten har vurderet, at der ikke kan stilles krav om, at skatteyderen (eller hans rådgiver) kendte virksomhedsskatteloven. I lyset af at der ellers er pligt til at kende indholdet af alle love (!), kan det være et overraskende resultat, men Landsskatterettens resultat skal ses i lyset af, at det daværende Ligningsråd i TfS 2001.639 gav tilladelse til en omgørelse, hvor der i virksomhedsordningen var investeret i investeringsbeviser. I lyset af afgørelsen, TfS 2006.476 LSR må også SKM 2006.404 LSR anses for at ligge på vippen af hvornår der er utilsigtede skattemæssige virkninger, der er væsentlige.

Den tredje afgørelse, TfS 2001.481 LSR, er helt efter bogen. Her er der ikke tale om, at beskatningen af udloddet udbytte er en utilsigtet skattemæssig konsekvens. Dette ses allerede af, at selskabet indeholdt den udbytteskat, som selskabet efter loven er forpligtet til.

Det utilsigtede var at selskabet i andet regnskabsår gav underskud med den konsekvens, at der var pligt til reetablering af selskabskapitalen. Her blev en tilbageførsel af udbyttet valgt i stedet for at nytegne anpartskapital. Og da der ikke var opnået tilladelse til omgørelse forinden at udbyttet blev tilbageført, blev det tilbageførte udbytte anset som et skattepligtigt tilskud til selskabet. Landsskatteretten tog ikke stilling til tilskudsbeskatningen eller om tilbageførslen kan omgøres. Mit bud er at der vil blive givet tilladelse til at omgøre tilbageførslen, såfremt der anmodes herom, da tilbageførslen er sket i troen på, at udbytteudlodningen skattemæssigt kunne omgøres, og at tilskudsbeskatningen derfor er en utilsigtet skattemæssig konsekvens.

Samlet kan det ud fra de tre afgørelser konkluderes, at der ikke skal forventes tilladelse til omgørelse, såfremt der ikke er udvist en vis agtpågivenhed. Kravene til agtpågivenhed er dog ikke voldsomt store, men man skal ikke tro, at tilladelse til omgørelse kan opnås uden videre.